摘要:分析了以美国、德国和日本为典型代表的发达国家非营利科研机构的税收政策。从总体上看,发达国家的非营利科研机构的税收政策主要包括:对非营利性科研机构的收入税收优惠政策、对捐赠者的税收优惠政策。探讨了对我国的非营利科研机构税收政策制定的几点启示。
非营利科研机构是指以推进科技进步为宗旨, 不以营利为目的,主要从事社会公益为主的学科研究、技术咨询与服务活动的独立部门。
目前,我国现存的一些非营利科研机构,大部分从中央、地方科技部门所属的事业单位转制而来。由于我国正处于由计划经济向市场经济转型的过渡时期,科技体制改革滞后于经济体制改革,导致这些科研机构改革普遍存在不少问题;另外,它们不以营利为目的导致经济收入较少,活动经费紧张,部分科研院所己到了 举步维艰的境地。为此,国家税务总局专门发文规定非营利性科研机构可以享受税收优惠政策。笔者认为,制定优惠的税收政策是发展非营利科研机构的重要措施,目前一些发达国家在这方面做的比较成功。为此, 本文以发达国家的非营利科研机构的税收政策为研究对象,对有代表性的美国、德国和日本主个国家的非营 利科研机构的发展情况特别是税收政策进行了比较研究,以期发现一些可供我国在制定非营利科研机构的税收政策时借鉴的规律或模式。
一、发达国家的非营利科研机构的税收政策
非营利性科研机构的公益性特征,意味着它们提供的是"公共"或"准公共"的科研产品和服务。从理论上讲,社会经济活动可以划分为竞争性领域和非竞争性领域:竞争性领域主要从事商品的生产和流通,提供各种劳务服务;非竞争性领域主要提供特殊产品和满足各种社会需要,政府提供的公共物品也属于非竞争性领域。竞争性领域与非竞争性领域具有完全不同的性质,竞争性领域的活动通过公平竞争以追求最大利润,非竞争性领域的活动主要满足社会需要,竞争性领域的活动和非竞争性领域的活动都是经济和社会发展必不可少的组成部分。而非营利科研机构一定程度上承担了政府的社会服务义务,其非营利性特征意味着通常开展的是营利性机构所不愿意或不允许进行的活动,它不可能像营利性机构那样以获取高额利润来维持机构的生存和发展。因此,发达国家对非营利性科研机构的生存和发展必须提供一定的支持和支撑,这种支持和支撑集中体现在税收优惠方面。税收优惠的形式一般是税收减免。笔者总结了发达国家的非营利科研机构的税收减免政策,总的来说主要体现在以下两个方面:一是对非营利性科研机构符合宗旨的收入减免所得税; 二是对于向非营利性科研机构捐赠资财的其它组织和个人免征有关税收, 以鼓励社会和个人支持非营利性科研机构的发展。
1.非营利科研机构包含不同类型的机构,比如非营利研发公司、非公司的科研组织、科研基金会等,这些机构的具体目的各不相同,例如公益性或互惠利益等。鉴于这种多样性的存在,税收优惠政策会因机构类型或从事活动的目的不同而有所区别。在有些国家,只有某些类型的组织才有资格享受税收优惠政策待遇。例如,英联邦国家中,只有纯粹从事慈善目的活动的组织或个人才能具备享受税收优惠政策的资格。在另外一些国家的法律规定中,组织的宗旨是确定税收优惠政策的主要依据。通常各国都将最优惠的税收政策给予为公共利益目的的机构,或者给予那些对全民健康和社会福利来说至关重要的机构。
2.政府通过允许捐赠者在纳税时从应纳税所得额中扣除捐赠的部分,鼓励社会各界向非营利科研机构捐赠。这里有三个问题必须考虑:受赠科研机构的非营利资格;税收优惠政策的标准;税收优惠政策也会因捐赠者不同而有所不同。发达国家的普遍原则是:①捐赠者在向税法规定的非营利科研机构捐赠时,捐赠款可以从应纳税所得额中扣除。而对不在税法规定范围内的非营利科研机构的捐赠时,则捐赠者不能允许税前扣除。②在各种非营利科研机构享受不同的税收优惠政策的原则下,具体税收优惠政策的标准不同。③捐赠者可以是个人,也可以是各种类型的企业。各国税法通常规定企业在向某类特定的非营利科研机构捐赠时,捐赠者不同,扣除范围也不同。例如,在美国,联邦税法严格区分个人和公司,对于公司一般允许扣除的限额为不超过其总收入的10%, 而对个人可以允许扣除多一些,为总收入的50%左右。所以,接下来我们就有必要研究有代表性的美国、德国和日本的非营利科研机构中的税收政策,探讨他们在上述方面的不同做法,以期借鉴他们的成功经验。
(一)美国非营利科研机构的税收政策
1.所得税豁免
在美国,免税的非营利科研机构必须应对一系列复杂的税收法律和规定。违反税收法和国税局的规章, 会直接影响非营利科研机构的免税资格。所以仔细制定规划可使非营利科研机构的收入免征所得税。根据美国国税局规定,依据其创收活动的性质,非营利科研机构的收入分为三类:
(1)与免税目的有关的免税收入。如果一项经营活动或服务活动对于实现非营利科研机构的免税目的是重要的,或对其执行免税目的有直接帮助,那么,这项活动就是与免税目的有关的,其所得收入,不管数额多少,均可免税。
(2)与免税目的无关而免税的收入。美国税法指出:来自"其产品与实现构成免税基础的慈善、教育或其他目的或活动没有实质上联系的任何贸易或商业经营"的收入是与免税目的无关的收入。这些收入中的红利、利息、租金和使用费等"投资收入"可以免税。
(3)与免税目的无关而征税的收入。如果一项收入是与免税目的无关的,除非属于上面提及的"投资收入",否则都必须按普通公司的税率缴纳所得税。
非营利科研机构通过及早进行税务规划,尽可能把无关收入变成免税形式的收入。由于税务问题是一个综合性的复杂问题,为避免承担风险,非营利科研机构常聘请有关方面的专家或律师进行指导,并请税务局进行税务裁决。由于税务制度的灵活性,为非营利研究机构承担各种与营利无关的公益性基础性科研活动带来了方便和可能。
2.所得税豁免以外的其他税收获益
当然,非营利科研机构最基本的权利就是自身免缴所得税,美国各州通常也给予其免税待遇。但是除此之外,非营利科研机构还有其他种种税收获益。
(l)获得捐赠。个人向特定类型的非营利科研机构捐款,"企事业单位"以当年应纳税收入的不超过10% 向任何公益性非营利科研机构捐款,捐款人或捐款单位均可免缴该部分款
